A partir del ejercicio 2015 y en virtud de lo dispuesto en el apartado e) del artículo 15 de la LEY 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, se limita la deducibilidad fiscal de los gastos por las atenciones a clientes, hasta el 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios de la entidad.
Si bien la normativa anterior de aplicación hasta el ejercicio 2014, ya aceptaba como deducibles fiscalmente los gastos incurridos por atenciones a clientes o proveedores siempre y cuando se cumpliera con el resto de requisitos legales para su consideración como tales (registro contable, justificación, imputación temporal y debida correlación con los ingresos), a partir de los periodos impositivos iniciados en 2015 el legislador limita la desgravación fiscal de este tipo de gastos, tratando de acotar la deducibilidad de los importes destinados a estos conceptos, en ocasiones claramente desproporcionados respecto al volumen de negocio de determinadas compañías, así como para detectar y cercar posibles fraudes de ley, en la medida en que, entre otros supuestos, es conocido que en algunos casos -alguno de ellos de gran relevancia mediática- parece que se ha venido efectuando en diversas entidades la imputación en la cuenta de explotación de importes significativos en concepto de gastos de representación que no hacían más que ocultar fórmulas retributivas alternativas ofrecidas a altos cargos, los que según parece no habrían repercutido tributación alguna en la declaración de IRPF por estos conceptos que presumiblemente debieron haberse considerado como rendimiento sujeto a tributación bajo dicha modalidad impositiva.
La actual regulación es clara y concisa respecto a la valoración del importe de los gastos de atenciones a clientes y proveedores que debe considerarse como deducible o no deducible fiscalmente (una empresa con un importe de cifra de negocio de 1 millón de euros tendrá una limitación fiscal de un máximo de 10 mil euros respecto a estos gastos), no obstante, conviene referir que los gastos concretos que están señalados por el legislador son los gastos en comidas, cenas, en general invitaciones, obsequios, regalos, etc. Que tienen como objetivo la consecución de ventas, captación de clientes o la formalización de contratos favorables con proveedores; no obstante, los gastos destinados a la promoción, propaganda y comercialización de productos y/o servicios parece que no deben incluirse en este concepto, salvo opinión mejor fundada.
Otra cuestión que sin duda va a ser objeto de análisis por empresas y asesores fiscales, respecto a este precepto legal, va a ser en lo relativo a las medidas de control que previsiblemente va a utilizar la Administración Tributaria a fin y efecto de detectar cuándo se produce un exceso del límite de gasto deducible fiscalmente por estos conceptos, lo cual a mi entender no va a resultar tarea fácil y para lo que no es descartable prever que se regule, a efectos mercantiles, alguna nota a incluir en la memoria de las cuentas anuales que haga mención expresa de este tipo de gastos, así como sobre el detalle de su composición.
Modificación de los mecanismos para evitar la doble imposición interna
Una medida sobre la que quizá no se ha reparado suficiente dado que no ha gozado de gran publicidad, pero que reviste importancia y afecta a múltiples sociedades de nuestro entorno, consiste en que a partir de 2015 los dividendos cobrados así como las plusvalías que se originen por la transmisión de la participación en el capital de entidades residentes en España en las que se participe en menos de un 5% –y con un valor de adquisición inferior a 20 millones de €– pasan a tributar íntegramente en el Impuesto sobre Sociedades, cuando la normativa anterior preveía, entre otras consideraciones, la aplicación de una deducción por doble imposición del 50% en caso de cobro de dividendos.
Dicha modificación podría repercutir por tanto en cualquier entidad que disponga en su activo de acciones o participaciones en otras sociedades, siempre que dicha participación suponga menos de un 5% del capital social de la sociedad participada y un valor de adquisición no superior a 20 millones de €, sirviéndome como ejemplo de las operaciones consistentes en el cobro de dividendos a favor de sociedades que ostentan una participación en sociedades residentes que cotizan en Bolsa (menos del 5% y < 20 millones de euros de coste de adquisición), en la medida en que dicho cobro de dividendos era susceptible de un 50% de deducción hasta el 2014, habiéndose eliminado este incentivo fiscal a partir de 2015.
Por último, en relación con el resto de supuestos (una participación igual o superior al 5% o de un valor de adquisición superior a 20 millones de € y participación ininterrumpida durante 1 año o más), cabe referir que como regla general se pasa de un sistema de deducción en cuota a la exención.
